虚拟货币交易税收

2023年06月29日 11:15

一、前言：

元宇宙是一个空间维度上虚拟而时间维度上真实的数字世界。2020年人类社会到达虚拟化的临界点，疫情加速了新技术的发展，加速了非接触式文化的形成。2021年是元宇宙元年，2021年10月， Facebook宣布更名为“Meta”，即“元宇宙”，将元宇宙在全球推向一个热度高峰。2021年度，仅数字藏品市场交易额就超过了 440 亿美元，可谓方兴未艾。

税收制度是一个国家最重要的经济制度之一，税收的基础是基于交易征税，元宇宙的业务模式中大量嵌套了虚拟资产的B2B、B2C、C2C、C2B等交易场景，例如虚拟地产买卖与开发、数字艺术品、数字头像等数字资产的交易等各类交易。

税法在全球都存在一个典型特征：税收法律法规往往滞后于现实经济交易特别是新兴交易类型，在元宇宙大热后，元宇宙纳税成为了大家热烈关切的话题，到底元宇宙下的交易是否需要纳税？该怎么纳税？今天我们一起来谈一谈。

二、元宇宙下的交易类型：

基于交易类型，元宇宙下的收入类型可以分为以下三大类型：

1.买卖交易：涉及数字资产的交易，例如数字头像、数字艺术品画作、虚拟土地等数字资产，也涉及原创数字资产的交易、二次转让交易、授权使用交易、数字商品转让或销售等形成的交易收入；
2.平台收入：作为元宇宙的载体，平台方将收取佣金或服务费，例如Meta会从创作者的收入中抽取一定比例的佣金，其中WEB端和移动端的用户，Meta会从中抽取25%的佣金，而对于通过OculusVR头显进入的用户，Meta则要从中抽取高达47.5%的佣金。即作为平台会取得佣金、发行费等各类平台收入；
3.服务收入：在元宇宙中提供服务取得的佣金收入、中介收入、广告收入等各类非平台方收取的服务收入。

三、元宇宙下的收入主体主要分为两大类

1.公司，涉及各类公司主体形式。

2.自然人

四、元宇宙下各类交易是否需要纳税

作为中国的税收居民企业和税收居民个人，从元宇宙取得收入需要纳税的基本税法逻辑应当是清晰，取得收入即需要纳税。

对于居民个人而言，依照《中华人民共和国宪法》第56条 “中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。在《个人所得税法》中明确规定：“在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人，为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。” 即对于居民个人，取得来自境内外的元宇宙相关收入需要纳税，而对于非居民个人，需要针对来自中国的元宇宙收入纳税。

对税收居民企业，按照企业所得税法第三条规定企业应当就其来源于中国境内外的所得缴纳企业所得税。即无论来自元宇宙的收入无论来自境内外，都需要确认所得并纳税。

五、元宇宙下各类交易涉及哪些税种和税率？

依照现行税法，比较明确的在元宇宙下的交易主要涉及三大税种：企业所得税、个人所得税和增值税及附加税。

1.企业所得税

居民企业来自元宇宙的收入，无论是作为平台取得服务费、或者转让出售数字文创作品、或者授权使用的使用费等各类型收入，都构成了企业所得的一种类型，扣除相关成本费用后，按照其企业的适用税率缴纳企业所得税，一般税率为25%。

2.个人所得税

居民个人取得来自元宇宙的收入需要按照其收入类型不同，按照不同的方式缴纳个人所得税。个人所得税收入类型分为九大类型：工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、经营所得、“利息、股息、红利所得”、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得。其中工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得四大类所得属于综合所得，适用3%-45%的企业所得税税率；

例如个人授权他人使用数字文创作品取得所得，按特许权使用费所得处理，属于综合所得的一部分，按照3%-45%的超额累进税率纳税；如果个人作为居间人促成数字文创作品交易取得佣金或服务费，则属于劳务报酬所得，也是综合所得的一种，按照3%-45%的超额累进税率纳税。

3.增值税及附加税

如果是企业，根据增值税相关税收法律法规来看，企业转让或授权使用数字文创作品、数字藏品属于无形资产交易，企业是一般纳税人则需要缴纳6%的增值税，如果是企业作为平台取得佣金或服务费，则按照服务费收入缴纳6%的增值税。并按照增值税缴纳相关附加税。

如果是个人，如果我们把数字文创作品认定为一种著作权，那么转让数字文创作品属于增值税免税项目，无需缴纳增值税。如果是取得居间收入，财税2016年36号文件规定，应当个人劳务报酬所得缴纳3%的增值税率，所得未达到起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税。并按照增值税缴纳相应的附加税。

附加税包含城市维护建税、教育费附加和地方教育费附加等。

*以上归类为笔者依照对现行税法的理解进行的进行的归类，并不代表税务局的官方认定和指引，具体纳税事务需要与主管税务机关提前沟通协商。

笔者特别说明:

一下关于个人转让无形资产的使用权和所有权，适用个人所得税的所得类型探讨。原则上来说，转让无形资产的使用权应当按照特许权使用费所得缴纳个人所得税，而转让无形资产的所有权应当按照财产转让所得纳税。

但依照是国税函〔1998〕621号，转让专利技术所有权取得的股权所得应按“特许权使用费所得”应税项目计征个人所得税。而依照《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》（国税发〔2010〕75号）亦针对无形资产转让所得作了规定：属于所列举类型之外的的“其他财产”。财产收益”一般是指财产法律权属关系发生变更产生的收益，包括出售或交换财产产生的收益，也包括部分转让、征用、出售权利等产生的收益。同时，在实务中，税务局将著作权的所有权转让认定为是“特许权使用费所得”。因此，笔者更加倾向于将原创的数字资产转让按照“特许权使用费所得”征税，而二次转让的数字资产按照“财产转让所得”。

六、元宇宙征税的国际比较

全球各主要国家对元宇宙下的各类数字资产交易都在紧密跟进，今年诸多国家分别颁布了不少相关的税收要求和规则。具体举例如下：

德国：德国联邦财政部2022年5月发布了首个全国性加密货币税收指南，这个指南涉及采矿、质押、借贷、硬分叉和空投，以及 BTC 和 ETH 交易的税收场景。德国议会国务秘书Hessel在一份声明中透露，个人出售 BTC 和 ETH 在一年内仍是免税的。

印度：印度政府计划在对虚拟数字资产 (VDA) 的范围和定义进行一些修订，计划在2022年 7 月 1 日之前发布一套指导方针，以对虚拟数字资产 (VDA) 进行有效的税收管理，对几乎所有数字资产转让征收1% 的源头税收(TDS)。同时，印度对于加密货币，印度议会的下议院于2022年3月25日通过了加密货币征税法案，自今年4月1日起，将向加密货币交易按照资本利得征收30%的税收。

美国：“虽然美国国税局了解并监控数字资产的发展，但美国国税局尚未发布有关数字资产的具体税收指导，”。美国国税局现在要求美国人在其个人税表的第一页上记录他们的虚拟货币交易。2022年04月美国国税局指出“将对数字资产市场参与者收税并打击逃税者”，此前，美国国税局将加密货币交易为美元等货币认定为应税事件。

虽然美国国税局（IRS）尚未发布任何NFT的具体税收指导，但大多数基于艺术的NFT（如CryptoPunks）都可能根据IRS§408(m)(2)(A)被归类为收藏品。用户持有一项资产不到12个月即卖掉会产生短期资本收益。对于最高纳税等级而言，短期收益最高纳税比例为37%，年收入超过一定门槛的还需缴纳3.8%的净投资所得税。

新加坡：新加坡财政部长Lawrence2022年3月的一次议会表示，新加坡现行的所得税规则将适用于NFT的交易，也适用于交易NFT的个人。也就是意味着要缴纳所得税。企业的所得税税率为4.25%-17%，个人的所得税税率为2%-22%。

七、元宇宙下征税面临的问题与展望

如上述分析，元宇宙下各类交易，应当说基本的纳税规则是基本清晰的。

但在具体的税法适用和规范方面，还存在一定的不确定性。元宇宙本质上是对现实世界的虚拟化、数字化过程，是对现实世界的映射，同时又具有高度的独立性和延展性。举个例子，在现实世界交易一个土地或房产，需要缴纳增值税及附加税、个人所得税或企业所得税、土地增值税、契税、印花税等诸多税费，那么在元宇宙里买卖虚拟土地或房产，按照无形资产交易征税还是按照房屋买卖交易征税应该说尚无明确的说法和指引，存在税收不确定性。

具体而言，笔者认为，元宇宙征税具体存在如下五个方面的不确定性：

1.交易认定问题

元宇宙下的各项交易到底如何定性存在模糊，例如对于数字资产，是一种虚拟财产，是对数字作品著作权的标识，或是具有“所有权”的属性，购买、出售或交换数字可视为转让财产或著作权授权的应税行为。或者说是完全映射现实世界的实物资产的征税规则对元宇宙下的数字资产进行征税，还是适用不同征税规则，则需要对交易属性进行认定。同一交易如果进行不同认定，则适用的征税规则截然不同。例如，交换数字资产是否算是一种交易需要视同销售？

2.收入认定问题

元宇宙的交易由于涉及支付方式可能是虚拟货币、数字资产交换等情形，在不兑换为法币的情形下，如何确认收入，特别是由于虚拟货币价格波动巨大，如何确认计税基础则是一个难题，在所得税下，如何确认交易成本费用作为扣除事项也是一个难点。

同时，在增值税下，征税基于链条，元宇宙下交易由于较难涉及增值税进项，是否应当按照收入全额征税，还是差额征税也是一个需要明确的问题。

3.纳税时间和地点问题

在元宇宙中，虚拟资产可能面临新的权属登记规则并影响相应的税源地归属；公司的纳税地应该是公司，但是个人的纳税地是在哪里，值得明确，是居民户籍地、受雇地还是常住地，都需要进一步明确。纳税义务发生时间也需要明确，是继续沿用现有规则，还是拟定新的规则也有待商榷。

4.代扣代缴问题

我国的《税收征管法》第4条规定：法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。当企业或单位向个人支付元宇宙下的交易所得，或向境外支付时，是否构成代扣代缴义务，我们认为应当在税收法律法规层面予以明确。

5.跨境交易问题

数字资产的交易便捷性，也意味着数字资产将存在大量跨境交易，我们知道目前我国的非贸易下的交易需要适用相关税收规则，例如国家税务总局国家外汇管理局公告2021年第19号《关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的补充公告》等相关税收文件规定了服务贸易向下的相关税收规则，而相关元宇宙下跨境交易是否需要备案、是否需要代扣代缴增值税和附加税、是否需要代扣代缴所得税，是否适用跨境抵免，如何适用协定待遇等都是现实需要确认的问题。

八、结语

元宇宙的发展应该是长期的过程，税务局应当会在发展过程中逐步规范相关交易的纳税逻辑。我们国家本身正在借助大数据、人工智能、云计算等尖端技术建设智慧税务，这些新技术的发开应用于实体经济的税收监管和服务之外，也应当可以逐步运用到元宇宙中。

作为税务局端来说，应当尽快出台与元宇宙下交易相关的税法指引和文件，积极研究国际税收规则的动态变化，研究数字经济跨境交易税收归属、利润分配、税款缴纳等方面的具体规则，提前评估相关影响，同时掌握必要的数字资产涉税争议化解和应对手段。给予市场明确的税收指引，给市场一个相对稳定的纳税预期。

作为元宇宙交易方来说，相关企业和个人在进入这一领域参与交易时，需要保持积极的涉税合规意识，做到提前研究，事先安排，实时沟通，积极纳税，方能在现实世界和元宇宙两个维度长期稳定发展。

作为元宇宙平台或运营方来说，界定不同交易的不同适用税收规则，提前与税务机关开展前沿的理论研究和实践方法至关重要，强调对内涉税合规意识，厘清平台纳税责任和扣缴义务，方能为平台有效控制涉税风险，为元宇宙平台长远发展打下坚实基础。

从长远看，元宇宙的发展必将对现有经济模式下的财税制度、征管体系等产生深远影响。甚至在元宇宙中出现税务局或类似机构也是一个高概率事件，元宇宙纳税本身就是元宇宙发展不可或缺的一个部分。

元宇宙，税收，数字，让我们拭目以待。下一次再聊元宇宙税收话题，希望我们是在元宇宙。

虚拟货币交易税收

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